六项不得抵扣：五百万那道线，与一个没有期限的「暂」字

《增值税法》第三章，九条，七百四十一个汉字。

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实施条例把这一章扩成十五条、二千零三十二个汉字。

二点七四倍。全法六章里，扩写倍数最高的一章。

法律只写了骨架：「应纳税额＝销项－进项」「进项凭扣税凭证抵扣」「下列六项不得抵扣」。条例写的是血肉：什么叫非正常损失、什么叫交际应酬、贷款利息怎么处理、五百万那道线怎么划、无法划分的怎么分摊。

这一章的全部难点，都不在法律里，在条例里。 法律给六个筐，条例告诉你每个筐里装什么。

一、九条七百四十一字，条例扩成十五条二千零三十二字

条例对应十五条（第十一条至第二十五条），二千零三十二字。平均每条一百三十五个字，是法律平均八十二个字的一点六倍。

为什么扩得这么多？ 因为这一章每一条都指向一个需要定义的变量：什么叫「扣税凭证」、什么叫「非正常损失」、什么叫「个人消费」、什么叫「无法划分」。定义比原则费字。

二、第十六条：进项是什么、凭什么抵

三款，三件事：

1. 销项税额＝销售额×税率；
2. 进项税额＝购进货物、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税额；
3. 抵扣必须凭法律、行政法规或者国务院规定的扣税凭证。

第三款是全章的地基。 「凭」一个字，把抵扣从「事实上付了税」变成「凭证上写了税」。

没有凭证，付了也不能抵。 这是增值税与所得税最大的不同：所得税看实际支出，增值税看凭证记载。

三、扣税凭证有五种：条例第十一条

五种：增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、完税凭证、农产品收购发票、农产品销售发票，以及其他具有进项税额抵扣功能的扣税凭证。

注意最后半句「以及其他」——不是一个封闭清单。 这为电子发票、通行费电子发票、机动车销售统一发票等留了口子。

条例第十二条接着讲每一类凭证上「抵多少」：

农产品那一行是唯一的例外：不是「票上写多少抵多少」，是「按规定计算」。 因为农产品收购发票是买方自己开的，票面没有税额，只能按买价乘扣除率算。

四、第二十二条拆开：六项不得抵扣

六项，一百五十七个字。

六项的排序不是随意的：前三项是「业务性质」，第四、五项是「消费性质」，第六项是「留白」。

五、第一项与第二项：简易与免税，为什么不给抵

这两项是增值税原理的直接推论。

简易计税：应纳税额＝销售额×征收率，不走「销项减进项」。既然销项不是按税率算出来的，进项就没有对应的抵扣对象。给了抵，等于让简易计税的税负低于征收率。

免税：这一环不征税，链条在这里停下。如果进项还能抵，等于国家一边不收税、一边还倒贴——所以免税项目的进项必须转出。

这两项在实践中出问题，多半出在「分不清」。一家企业既做应税业务又做免税业务，购进的东西两边都用，怎么办？

条例第二十三条给了答案：按销售额或者收入占比逐期计算，次年一月汇总清算。 条文原文在第十二节整段引出。

注意两个细节：一是「逐期计算」，不是年终一次算；二是「次年 1 月的纳税申报期内」做全年汇总清算。

逐期算是为了月度申报能走；汇总清算是为了把逐期的估算拉回到实际比例。两套数并存，年底一定会有差额——差额补税或退税，都在次年一月处理。

六、第三项：非正常损失，条例用三百八十字定义

「非正常损失」四个字，条例写了三百七十六字——第十九条，条例全章最长的一条。

第一款给定义：因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除。

两款之外，还有四项「非正常损失项目」的范围：

这个结构说明一件事：非正常损失不是「那一件东西」，是「那一件东西背后的整条进项链」。

一台设备被水淹了，不能抵的不只是设备本身的进项，还有为它支付的运输费；一栋楼被拆除，不能抵的不只是楼，还有盖楼用的钢筋水泥和建筑服务。

「管理不善」与「违反法律法规」是两个不同的归责基础。 前者是过失，后者是违法。自然灾害造成的损失，两款都不落入——不可抗力不是非正常损失，进项可以抵。

这一处最容易被误判：仓库进水，是自然灾害还是管理不善？看有没有尽到保管义务。 有防汛措施、有值班记录、有报警，多半认定自然灾害；什么都没有，就是管理不善。

七、第四项：集体福利与个人消费，交际应酬被装了进去

二十二个字，一句话：纳税人的交际应酬消费属于增值税法所称个人消费。

这一句解决了困扰多年的问题：业务招待费的进项能不能抵。

答案是不能。因为交际应酬＝个人消费，个人消费的进项不得抵扣（第二十二条第四项）。

注意它是一句「定性」，不是一条「禁止」。 条例没有说「业务招待费不得抵扣」，而是说「交际应酬属于个人消费」——通过定性，把它装进已有的筐里。

这种立法技术在这一章里出现多次：不新增禁止，只把某类行为解释成已经禁止的那一类。

八、第五项：餐饮、居民日常、娱乐——「直接用于消费」四个字

第二十二条第五项：「购进并直接用于消费的餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务」。

「直接用于消费」四个字，是这一项的全部空间。

同样是餐饮服务：

最后一行是实务争议最大的：出差餐费算不算「直接用于消费」？ 按条文，是。它是员工个人消费，不是生产经营投入。

但同样是出差，住宿费可以抵，餐费不能抵。 这个差别没有道理可讲，是税制设计的选择——住宿能开专票、能核对，餐饮太碎、太难管。

注意「居民日常服务」与「娱乐服务」的范围。 居民日常服务包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等；娱乐服务包括歌厅、舞厅、夜总会、酒吧、台球、高尔夫球、保龄球、游艺等。

这两个范围都在税目注释里，不在法条里。 法条只写三类名字。

九、第六项：兜底的「国务院规定的其他」

一个字都不多。这一项的存在，意味着六项清单不是封闭的——国务院可以再加。

对比第五项：第五项自己就是列举（餐饮、居民日常、娱乐），没有「其他」。第六项是给整个第二十二条留的后门。

企业读这一条，不能只读五项。 现行有效的「其他不得抵扣」项目，散在历年的公告里——比如某些特定用途的购进、某些特定主体的购进。

十、贷款利息：一个「暂」字，没有期限

两句话，一个关键词：暂不得抵扣。

范围包括两部分：

1. 贷款服务的利息支出；
2. 向贷款方支付的、与该贷款服务直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用支出。

「直接相关」四个字是限缩。 不是所有给银行的钱都不能抵——只有与这笔贷款直接相关的顾问费、手续费、咨询费。

「暂」字是全条最要紧的地方。

条例对「暂」不设任何期限，也没有说什么时候结束。第二款只写了一句：「国务院财政、税务主管部门应当适时研究和评估……政策执行效果。」

「适时」没有时间表，「研究评估」不是「必须取消」。 一个「暂」字，从全面推开营改增沿用至今，已经成了事实上的长期规则。

这对企业的实际意义：不要按「早晚会放开」来做融资结构。 按不得抵扣做测算，放开是意外之喜，不放开是常态。

十一、不得抵扣非应税交易：条例第二十二条的新概念

这是新造的一个概念：不得抵扣非应税交易。

两个条件同时满足：

1. 发生增值税法第三条至第五条以外的经营活动，并取得与之相关的货币或者非货币形式的经济利益；
2. 不属于增值税法第六条规定的情形。

翻成白话：这是一笔经营活动、拿到了钱、但不征增值税、又不是第六条那四种明文不征的情形。

为什么要造这个概念？ 因为第六条的四种不征（员工受雇服务、行政事业性收费、征收征用补偿、存款利息）是「天然不进链条」的，进项可以抵；而其他不征的经营活动，是「进了链条又出去了」，进项必须转出。

这一条把「不征税」分成了两半：干净的不征（第六条）和不干净的不征（其他）。 前者进项可抵，后者不可抵。

实务中最容易落入这一条的，是股权转让、政府补助、非经营性收入。 这些业务的进项要不要转出，以前靠个案判断，现在有了条文依据。

十二、无法划分：占比法与次年一月清算

三个要素：

1. 对象是购进货物（不含固定资产）、服务；
2. 用途是简易计税项目、免税项目、不得抵扣非应税交易；
3. 方法是按销售额或者收入占比逐期计算，次年 1 月纳税申报期内全年汇总清算。

「不含固定资产」这五个字很重要。 固定资产混用的处理不在这条，在第二十五条。

「逐期计算」与「汇总清算」是两套账： 月度按当月占比估，年度按全年实际占比算。年底一定有差额。

差额怎么处理？条文只说「汇总清算」，没说补税还是退税。实务口径是：全年实际不得抵扣额大于已转出额，补转；小于已转出额，调回。

十三、长期资产：五百万那道线

这一条是本次立法变化最大的地方之一。

先看结构：

「单项」两个字是计算单位。 不是企业全部长期资产加起来，是每一项单独算。

「长期资产」的范围：固定资产、无形资产、不动产。 条例第十九条最后一款给了固定资产的定义：使用期限超过 12 个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营相关的设备、工具、器具等。

「五类不允许抵扣项目」： 简易计税项目、免税项目、不得抵扣非应税交易、集体福利、个人消费。

这个设计的逻辑：小额的不管，大额的慢慢算。

五百万以下，混用就让你全额抵——征管成本高于税额，不值得为它逐项分摊。五百万以上，先让你抵（缓解资金压力），再用调整年限逐年把不该抵的部分调回来。

十四、调整年限：条例一个字没解释

这是全条最要紧的留白。

条例第二十五条第（二）项说「根据调整年限计算五类不允许抵扣项目对应的不得抵扣进项税额，逐年调整」，第三款说「具体操作办法，由国务院财政、税务主管部门制定」。

「调整年限」四个字，条例正文里没有定义，也没有计算公式。 全文只出现一次。

对比同一条里对「长期资产」「混合用途」「五类不允许抵扣项目」都给了括注定义，唯独「调整年限」没有。

这意味着：五百万以上的混用资产，每年调多少，取决于部门规章，不取决于条例。

企业在做投资测算时，这一项是变量，不是常量。能确定的是「先全额抵」，不能确定的是「以后每年调回多少、调几年」。

十五、留抵：第二十一条，选择权在纳税人

五十一个字，两层意思：

1. 当期进项大于销项的部分，可以选择结转下期继续抵扣，或者申请退还；
2. 「按照国务院的规定」。

「可以」是给纳税人的选择权，「按照国务院的规定」是给退税设的条件。

这两句话放在一起，含义是：退不退你选，能不能退看规定。

结转没有任何条件——账上挂着，下期接着抵。退还有条件——纳税信用、行业、存量增量、计算口径，都在国务院及主管部门的规定里。

留抵退税的完整口径与实际操作，见留抵税额结转还是退还那篇与文末的留抵退税词条。这里只记一句：选择权是法定的，退税条件是行政的，两者不在一个层级。

十六、已抵扣转出：条例第二十四条

已抵扣的购进货物（不含固定资产）、服务，后来发生第二十二条第三项至第五项情形的（非正常损失、集体福利个人消费、餐饮居民日常娱乐），应当把对应进项从当期进项中扣减。

「无法确定对应进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。」

这一句是兜底：找不到原票，就按成本乘税率算。

注意范围是「第三项至第五项」，不含第一、二项（简易、免税）。 因为简易与免税是业务性质，一般在购进时就能分清，不需要「事后转出」。

十七、三个算例

算例一：五百万那条线。

购一台设备，原值 500 万，13% 专票，进项 65 万，40% 用于免税项目。

原值多一万，处理方式完全换一套。 这就是「单项」与「五百万」两个词凑在一起的效果。

算例二：调整年限的假设。

600 万设备，进项 78 万，40% 用于免税项目，假设调整年限 10 年。

每年应调回：78 ÷ 10 × 40% ＝ 3.12 万。 十年累计调回 31.2 万，正好等于 78×40%。

这个算式说明：调整年限越长，每年压力越小，但总额不变。 时间只改变现金流，不改变总额。

算例三：无法划分的占比法。

当月购进货物、服务共 113 万（含税），无法划分用途。当月全部销售额 1000 万，其中免税项目 200 万。

不得抵扣比例＝200÷1000＝20%。 当月应转出进项＝13×20%＝2.6 万。

次年一月按全年实际占比清算：如果全年免税占比是 25%，已经按 20% 转出的，要在次年一月补转 13×5%＝0.65 万（按全年购进总额折算）。

十八、要件表

十九、六方各看什么

企业老板。 两件事：买设备前先看原值，五百万上下处理方式两套；融资成本按「利息不能抵」测算，不要赌「暂」字会消失。

财务负责人。 四件事：免税与应税项目要分账，占比法逐期算、年终清算；固定资产混用按单项判断；业务招待与出差餐费的进项一律不抵；已抵扣后改变用途的，当期转出。

法务。 合同里把「价税合计」和「可抵扣进项」分开写。贷款合同项下的顾问费、手续费，如果是与贷款直接相关的，抵不了——这部分成本要在定价时算进去。

税务机关。 「非正常损失」的认定要有证据链：管理不善要有保管义务的履行记录，违法要有处罚决定。不能只凭一份情况说明就要求转出。

会计师。 进项转出要区分「当期转出」与「事后调整」；长期资产的逐年调整要建台账，否则跨年度根本算不清。

对方当事人。 提供不了专票的交易，价格要往下压——对买方而言，不能抵的进项就是成本。

二十、四句话

第一句：法律给六个筐，条例告诉你装什么。 七百四十一个字扩成二千零三十二个字。

第二句：非正常损失是一条链，不是一件东西。 设备、运费、安装、建筑材料，一起转出。

第三句：一个「暂」字，没有期限。 利息不能抵，按常态测算，别按例外测算。

第四句：五百万是单项，不是总额。 多一万，换一套算法；调整年限，条例一个字没写。

接着看

母篇

六章结构、零罚则、十六次授权，见增值税法三十八条：三千七百字正文，没有一条罚则。

六项不得抵扣

逐项对照的完整版，见进项税额能不能抵扣：六种不得抵扣的情形；非正常损失怎么分、转多少，见非正常损失为什么要转出进项；不征税项目与不得抵扣的关系，见不征税项目那篇。

长期资产与无法划分

五百万这条线怎么划、超了为什么逐年调，见长期资产混用的进项税额怎么抵；无法划分怎么分、为什么次年一月清算，见无法划分的进项税额怎么分。

贷款服务

利息为什么不能抵、哪些费用一起被挡，见贷款服务的进项税额为什么不能抵；集团内部资金往来的证据怎么留，见公司资金往来要收集哪些证据；借款合同怎么写，见借款合同范本与借款展期协议；资金占用天数用利息计算器核。

申报与留抵

申报怎么报，见增值税怎么申报与小规模纳税人增值税申报全流程；留抵退税的操作，见留抵退税：多出来的进项，退还是留。

概念与文本

进项税额的定义，见进项税额；转出的口径，见进项税额转出；长期资产混用的概念，见长期资产混用；法条见增值税法全文、实施条例全文；对照企税的扣除口径，见企业所得税法。

责任与刑事

虚增进项、买票抵扣的后果，见虚开发票、逃税专题、虚开增值税专用发票罪；灵活用工平台与虚开的关系，见灵活用工平台、社保代缴与虚开发票；真实案例见逃税案。

类目与专题

标签见增值税进项税额抵扣、不得抵扣进项税额、增值税留抵退税；类目见税务办税指南、公司企业；专题见税务、公司。

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以上分析依据《中华人民共和国增值税法》第十六条、第二十一条、第二十二条、《中华人民共和国增值税法实施条例》第十一条至第二十五条的现行文本比对，法条原文取自本地法规库并逐字核对。文中的条数与字数为逐条统计结果，不含条号。非正常损失、居民日常服务、娱乐服务的具体范围，以国务院财政、税务主管部门公布的税目注释为准；长期资产调整年限与具体操作办法，条例授权主管部门另行制定，本文按条例文本说明规则结构，不对尚未公布的年限作任何推定，算例中的「十年」仅为说明计算公式而设的假设。留抵退税的条件与计算，以现行有效的国务院及主管部门规定为准，本文不涉及具体门槛。不构成正式法律意见，也不构成对具体案件的预判。

以上意见仅供参考，具体请以律师正式意见为准。